（五）母子公司内部固定资产交易的抵销
【例27-34】A公司和B公司同为甲公司控制下的两个子公司。A公司将其净值为1280万元的某厂房，以1500万元的价格变卖给B公司作为固定资产使用。A公司因该内部固定资产交易实现收益220万元，并列示与其个别利润表之中。B公司以1500万元的金额将该厂房作为固定资产的原价入账，并列示其个别资产负债表之中。在该内部固定资产交易中，A公司因交易实现资产处置损益220万元。
【答案】
借：资产处置收益 220
贷：固定资产 220
【例27-35】A公司和B公司同为甲公司控制下的两个子公司。A公司于20×1年12月，自己生产的产品销售给B公司作为固定资产使用，A公司销售该产品的销售收入为1680万元，销售成本为1200万元，B公司以1680万元的价格作为该固定资产的原价入账。
【答案】
借：营业收入 1680
贷：营业成本 1200
固定资产 480
【例27-36】A公司和B公司同为甲公司控制下的两个子公司。A公司于20×1年1月1日，将自己生产的产品销售给B公司作为固定资产使用，A公司销售该产品的销售收入为1680万元，销售成本为1200万元。B公司以1680万元的价格作为该固定资产的原价入账。B公司购买的该固定资产用于公司的行政管理，该固定资产属于不需要安装的固定资产，当月投入使用，其折旧年限为4年，预计净残值为零。为简化合并处理，假定该内部交易固定资产在交易当年按12个月计提折旧。
【答案】
（1）将该内部交易固定资产相关销售收入与销售成本及原价中包含的未实现内部销售利润予以抵销。
在合并工作底稿中应进行如下抵销处理：
借：营业收入 1680
贷：营业成本 1200
固定资产 480
（2）将当年计提的折旧和累计折旧中包含的未实现内部销售损益予以抵销。
在合并工作底稿中应进行如下抵销处理：
借：固定资产 120
贷：管理费用 120
【例27-37】接【例27-36】B公司20×2年其个别资产负债中，该内部交易固定资产原价为1680万元，累计折旧为840万元，该固定资产净值为840万元。
【答案】
（1）
借：年初未分配利润 480
贷：固定资产 480
（2）
借：固定资产 120
贷：年初未分配利润 120
（3）
借：固定资产 120
贷：管理费用 120
【例27-38】接【例27-37】B公司20×3年个别资产负债表中，该内部交易固定资产原价为1680万元，累计折旧为1260万元，该固定资产净值为420万元。该内部交易固定20×3年计提折旧为420万元。
【答案】
（1）
借：年初未分配利润 480
贷：固定资产 480
（2）
借：固定资产 240
贷：年初未分配利润 240
（3）
借：固定资产 120
贷：管理费用 120
【例27-39】接【例27-38】20×4年12月该内部交易固定资产使用期满，B公司于20×4年12月对其进行清理。B公司对该固定资产清理时实现固定资产清理净收益14万元，在20×4年度个别利润表中以“资产处置收益”项目列示。随着对该固定资产的清理，该固定资产的原价和累计折旧转销，在20×4年12月31日个别资产负债表固定资产中已无该固定资产的列示。
【答案】
（1）按照内部交易固定资产原价中包含的未实现内部销售利润，调整“年初未分配利润”项目：
借：年初未分配利润 480
贷：资产处置收益 480
（2）按以前会计期间因固定资产原价中包含的未实现内部销售利润而多计提累计折旧的数额，调整“未分配利润——年初”科目：
借：资产处置收益 360
贷：年初未分配利润 360
（3）将本期因固定资产原价中包含的未实现内部销售利润而多计提的折旧额抵销：
借：资产处置收益 120
贷：管理费用 120
以上三笔抵销分录，可以合并为以下抵销分录：
借：年初未分配利润 120
贷：管理费用 120
【例27-40】接【例27-38】20×4年12月31日，该内部交易固定资产使用期满，但该固定资产仍处于使用之中，B公司未对其进行清理报废。B公司20×4年度个别资产负债表固定资产仍列示该固定资产的原价1680万元，累计折旧1680万元；在其个别报表利润表列示固定资产当年计提的折旧420万元。
（1）将内部交易固定资产原价中包含的未实现内部销售利润抵销，并调整年初未分配利润：
借：年初未分配利润 480
贷：固定资产 480
（2）将因固定资产原价中包含的未实现内部销售利润而多计提的累计折旧抵销，并调整年初未分配利润：
借：固定资产 360
贷：年初未分配利润 360
（3）将本期因固定资产原价中包含的未实现内部销售利润而多计提的折旧额抵销：
借：固定资产 120
贷：管理费用 120
【例27-41】接【例27-40】该内部交易固定资产20×5年仍处于使用之中。B公司个别资产负债表中内部交易固定资产为1680万元，累计折旧为1680万元；由于固定资产超期使用不计提折旧，B公司个别利润表中无该内部固定资产计提的折旧费用。
【答案】
（1）将固定资产原价中包含的未实现内部销售利润抵销：
借：年初未分配利润 480
贷：固定资产 480
（2）将累计折旧包含的未实现内部销售利润抵销：
借：固定资产 480
贷：年初未分配利润 480
【例27-42】接【例27-38】B公司于20×3年12月对该内部交易固定资产进行清理处置，在对其清理过程中取得清理净收入25万元，在其个别利润表作为资产处置收益列示。该内部交易固定资产于20×3年12月，已经使用三年，B公司对该固定资产累计计提折旧1260万元。
【答案】
（1）
借：年初未分配利润 480
贷：资产处置收益 480
（2）
借：资产处置收益 240
贷：年初未分配利润 240
（3）
借：资产处置收益 120
贷：管理费用 120
7.考虑所得税的影响
固定资产的账面价值：合并财务报表中固定资产账面价值为集团内部销售方期末固定资产的账面价值
固定资产的计税基础：合并财务报表中固定资产计税基础为集团内部购货方期末按税法规定确定的账面价值。
一般情况下：账面价值＜计税基础
形成可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税资产。
【提示】内部固定资产产生的未实现交易损益在归属于母公司和少数股东净利润的计算上也要区分顺流交易和逆流交易，其核算方法与存货内部交易的处理原则一致。
【手写板】
【例27-55】A公司和B公司均为甲公司控制下的子公司。A公司于20×1年1月1日，将自己生产的产品销售给B公司作为固定资产使用，A公司销售该产品的销售收入为1680万元，销售成本为1200万元。A公司在20×1年度利润表中列示有该销售收入1680万元，该销售成本1200万元。B公司以1680万元的价格作为该固定资产的原价入账。B公司购买的该固定资产用于公司的销售业务，该固定资产属于不需要安装的固定资产，当月投入使用，其折旧年限为4年，预计净残值为零。
B公司对该固定资产确定的折旧年限和预计净残值与税法规定一致。为简化合并处理，假定该内部交易固定资产在交易当年按12个月计提折旧。B公司在20×1年12月31日的资产负债表中列示有该固定资产，其原价为1680万元、累计折旧为420万元、固定资产净值为1260万元。A公司、B公司和甲公司适用的所得税税率均为25%。
【答案】
（1）将该内部交易固定资产相关销售收入与销售成本及原价中包含的未实现内部销售利润予以抵销。其抵销分录如下：
借：营业收入 1680
贷：营业成本 1200
固定资产 480
（2）将当年计提的折旧和累计折旧中包含的未实现内部销售损益的金额予以抵销。其抵销分录如下：
借：固定资产 120（480÷4）
贷：销售费用 120
（3）确认因编制合并财务报表导致的内部交易固定资产账面价值与其计税基础之间的暂时性差异相关递延所得税资产。
合并报表固定资产的账面价值=1200-300=900（万元）
合并报表固定资产的计税基础=1680-420=1260（万元）
资产的账面价值＜计税基础，新产生可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产（1260-900）×25%=90（万元）
借：递延所得税资产 90
贷：所得税费用 90
【2017·多选题】2×15年12月31日，甲公司以某项固定资产及现金与其他三家公司共同出资设立乙公司，甲公司持有乙公司60%股权并能够对其实施控制；当日，双方办理了与固定资产所有权转移相关的手续。该固定资产的账面价值为2000万元，公允价值为2600万元。乙公司预计上述固定资产尚可使用10年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧，每年计提的折旧额直接计入当期管理费用。不考虑其他因素，下列各项关于甲公司在编制合并财务报表时会计处理的表述中，正确的有（ ）。
A．2×16年合并利润表管理费用项目抵销60万元
B．2×15年合并资产负债表固定资产项目抵销600万元
C．2×17年末合并资产负债表固定资产项目抵销480万元
D．2×17年末合并资产负债表未分配利润项目的年初数抵销540万元
【答案】ABCD
【解析】合并报表中的抵销分录：
2×15年：
借：资产处置收益 600（2600-2000）
贷：固定资产 600
2×16年：
借：年初未分配利润 600（2600-2000）
贷：固定资产 600
借：固定资产 60（600/10）
贷：管理费用 60
2×17年：
借：年初未分配利润 600
贷：固定资产 600
借：固定资产 60（600/10）
贷：年初未分配利润 60
借：固定资产 60（600/10）
贷：管理费用 60
选项ABCD均正确。
（六）母子公司内部无形资产交易的抵销
其抵销思路同固定资产。
【随堂例题】A公司是B公司的母公司。2×12年1月2日向B公司转让无形资产一项，转让价格1000万元，该无形资产账面原价900万元，累计摊销100万元。假定该无形资产剩余摊销期5年，无残值。
【答案】
（1）2×12年的抵销分录：
①借：资产处置收益 200
贷：无形资产 200
②借：无形资产 40
贷：管理费用 40
（2）2×13年的抵销分录：
①借：年初未分配利润 200
贷：无形资产 200
②借：无形资产 40
贷：年初未分配利润 40
③借：无形资产 40
贷：管理费用 40
（3）2×14年的抵销分录：
①借：年初未分配利润 200
贷：无形资产 200
②借：无形资产 80
贷：年初未分配利润 80
③借：无形资产 40
贷：管理费用 40
（4）2×15年的抵销分录：
①借：年初未分配利润 200
贷：无形资产 200
②借：无形资产 120
贷：年初未分配利润 120
③借：无形资产 40
贷：管理费用 40
（5）2×16年（到期）的抵销分录：
①借：年初未分配利润 200
贷：无形资产 200
②借：无形资产 160
贷：年初未分配利润 160
③借：无形资产 40
贷：管理费用 40
（6）如果2×15年末企业处置该无形资产并形成利得
①借：年初未分配利润 200
贷：资产处置收益 200
②借：资产处置收益 120
贷：年初未分配利润 120
③借：资产处置收益 40
贷：管理费用 40
【手写板】
（七）现金流入与现金流出的抵销（合并现金流量表的抵销）
借：现金流出
贷：现金流入
编制合并现金流量表时需要进行抵销处理的项目主要有：
1.母公司与子公司、子公司相互之间当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量；
2.母公司与子公司、子公司相互之间当期取得投资收益收到的现金与分配股利、利润或偿付利息支付的现金；
3.母公司与子公司、子公司相互之间以现金结算债权与债务所产生的现金流量；
4.母公司与子公司、子公司相互之间当期销售商品所产生的现金流量；
5.母公司与子公司、子公司相互之间处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额与购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金等。
【2018·多选题】乙公司是甲公司购入的子公司，丙公司是甲公司设立的子公司。甲公司与编制合并财务报表相关的交易或事项如下：(1)甲公司以前年度购买乙公司股权并取得控制权时,乙公司某项管理用专利权的公允价值大于账面价值800万元，截止2×16年末该金额累计已摊销400万元，2×17年度摊销50万元。甲公司购买乙公司股权并取得控制权以前。甲、乙公司之间不存在关联方关系；（2）乙公司被甲公司收购后，从甲公司购入产品并对外销售。2×16年末，乙公司从甲公司购入Y产品并形成存货1000万元（没有发生减值），甲公司销售Y产品的毛利率为20%。2×17年度，乙公司已将上年末结存的Y产品全部出售给无关联的第三方；（3）甲公司拥有的某栋办公楼系从丙公司购入，购入时支付的价款大于丙公司账面价款1600万元，截止2×16年末该金额累计已计提折旧250万元，2×17年度计提折旧25万元。不考虑税费及其他因素，下列各项关于甲公司编制2×17年末合并资产负债表会计处理的表述中，正确的有（ ）。
A.存货项目的年初余额应抵销200万元
B.固定资产项目的年初余额应抵销1350万元
C.未分配利润项目的年初余额应抵销1950万元
D.无形资产项目的年末余额应调整350万元
【答案】ABCD
【解析】甲公司编制2×17年末合并资产负债表相关会计处理如下：
借：无形资产 800
贷：资本公积 800
借：年初未分配利润 400
贷：无形资产 400
借：管理费用 50
贷：无形资产 50
无形资产项目的年末余额调整数=800-400-50=350（万元），选项D正确。
2×17年存货项目的年初余额抵销数为2×16年末存货中未实现内部销售利润200万元，可编制如下抵销分录：
借：年初未分配利润 200
贷：存货 200
借：存货 200
贷：营业成本 200
选项A正确。
借：年初未分配利润 1600
贷：固定资产 1600
借：固定资产 250
贷：年初未分配利润 250
借：固定资产 25
贷：管理费用 25
固定资产项目的年初余额应抵销=1600-250=1350（万元），选项B正确。未分配利润项目的年初余额应抵销=400+200+1600-250=1950（万元），选项C正确。
【2017·多选题】2×17年，甲公司与其子公司（乙公司）发生的有关交易或事项如下：（1）甲公司收到乙公司分派的现金股利600万元；（2）甲公司将其生产的产品出售给乙公司用于对外销售，收到价款及增值税580万元；（3）乙公司偿还上年度自甲公司购买产品的货款900万元；（4）乙公司将土地使用权及地上厂房出售给甲公司用于其生产，收到现金3500万元。下列各项关于甲公司上述交易或事项在编制合并现金流量表时应予抵销的表述中，正确的有（ ）。
A．甲公司经营活动收到的现金580万元与乙公司经营活动支付的现金580万元抵销
B．甲公司投资活动收到的现金900万元与乙公司筹资活动支付的现金900万元抵销
C．甲公司投资活动收到的现金600万元与乙公司筹资活动支付的现金600万元抵销
D．甲公司投资活动支付的现金3500万元与乙公司投资活动收到的现金3500万元抵销
【答案】ACD
【解析】乙公司偿还上年度自甲公司购买产品的货款900万元，甲公司和乙公司均属于经营活动，应将甲公司经营活动收到的现金900万元与乙公司经营活动支付的现金900万元抵销，选项B不正确。
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