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合并报表实例

时间:2020-02-03 15:52:10  来源:  作者:

 1.注册会计师在2×198月对甲公司以前年度的事项进行审查,关注到以下交易或事项的会计处理:

1)经董事会批准,自2×1811日起,甲公司将A设备的折旧年限由10年变更为5年。该设备用于行政管理,于2×1512月投入使用,原价为600万元,预计使用年限为10年,预计净残值为零,采用年限平均法进行折旧,至2×171231日未计提过减值准备。甲公司对该会计估计变更采用了追溯调整法,并在2×18年折旧160万元。甲公司进行的账务处理是:

 

借:盈余公积                     12

 

  利润分配——未分配利润             108

 

 贷:累计折旧                    120

 

借:管理费用                    160

 

 贷:累计折旧                    160

22×1811日,甲公司经评估确认当地的房地产市场交易条件成熟,遂将其一栋对外出租的办公楼由成本模式变更为公允价值模式。该办公楼原价为2000万元,已计提折旧800万元,预计使用年限为20年,未计提减值准备,当日该办公楼的公允价值为1600万元。

甲公司在进行会计处理时,将该投资性房地产的公允价值与账面价值之间的差额记入“其他综合收益”科目,并在2×18年度计提折旧100万元。

32×18101日,甲公司以1000万元的价格自市场回购本公司普通股,拟对员工进行股权激励,至2×181231日,甲公司暂未实施本公司的股权激励。

甲公司的母公司(乙公司)于2×171231日与甲公司的高管签订股权激励计划。根据乙公司与甲公司高管签订的股权激励计划,乙公司对甲公司100名高管每人授予20万份乙公司的股票期权,授予日每份股票期权的公允价值为10元,行权条件为自授予日起,高管人员在甲公司服务满4年。

2×181231日,股票期权的公允价值为20元,甲公司高管已经离开10人,预计未来还将有20人会离开。

甲公司的账务处理是:

借:资本公积                    1000

 

 贷:银行存款                    1000

 

借:管理费用                    7000

 

 贷:应付职工薪酬                  7000

4)甲公司因购买商品尚未支付丙公司的款项为3000万元,因甲公司发生财务困难,双方协商,在2×1871日进行债务重组,甲公司发行100万股自身普通股进行偿债,每股公允价值为10元,甲公司另支付银行存款1500万元,甲公司的账务处理为:

 

借:应付账款                    3000

 

 贷:银行存款                    1500

 

   股本                      100

 

   营业外收入——债务重组利得           1400

假定:按净利润的10%计提盈余公积。不考虑相关税费及其他因素。

要求:判断甲公司2×18年上述事项的相关会计处理是否正确,如不正确,请说明理由,并编制更正的会计分录。(涉及损益的项目无需通过“以前年度损益调整”科目核算,答案中的金额单位用万元表示)

2.甲公司2×18年发生如下交易或事项:

111日,甲公司定向发行自身普通股股票2000万股(每股面值1元,公允价值20元)取得乙公司80%的股权,能够对乙公司的财务和经营政策实施控制,股权登记手续于当日办理完毕。甲公司为定向增发普通股股票发生手续费200万元。另发生与取得该股权投资相关的审计费用100万元。当日,乙公司可辨认净资产的账面价值为30000万元,其中:股本8000万元、资本公积7000万元、盈余公积3000万元、未分配利润12000万元;乙公司可辨认净资产的公允价值为35000万元。乙公司可辨认净资产公允价值与账面价值的差额由以下两项资产所致:一批库存商品,成本为7000万元,未计提存货跌价准备,公允价值为8000万元;一项固定资产,成本为10000万元,累计折旧2000万元,未计提减值准备,公允价值为12000万元。上述库存商品于2×181231日前全部实现对外销售;上述固定资产自2×1811日起预计剩余使用年限为10年,预计净残值为0,采用年限平均法计提折旧。

231日,乙公司将其自行生产的成本为1000万元的存货以2000万元的价格销售给甲公司,款项尚未收到,甲公司取得后将其作为管理用固定资产并于当月投入使用,采用年限平均法计提折旧,预计尚可使用5年,预计净残值为0。至当年年末该项固定资产尚未发生减值。

3615日,甲公司将一间厂房出租给乙公司,年租金为100万元,租赁期为2年。甲公司采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量,该厂房在租赁期开始日的公允价值为5000万元,2×181231日的公允价值为6000万元。该厂房于2×161231日购入,其成本为4500万元,预计使用年限为10年,预计净残值为0,采用年限平均法计提折旧,税法角度与会计角度一致。

42×181231日,乙公司应收账款的账面余额为2000万元,计提坏账准备300万元,该应收账款系乙公司3月销售商品形成。

52×18年乙公司实现的净利润为8000万元,提取盈余公积800万元,因持有的以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产(债务工具)公允价值上升600万元。当年乙公司向股东分配现金股利600万元,其中甲公司分得的现金股利为480万元。

6)其他资料:

①2×1811日前,甲公司与乙公司不存在关联方关系。

甲公司与乙公司均以公历年度作为会计年度,采用相同的会计政策。

甲公司与乙公司适用的所得税税率均为25%,不考虑其他相关税费。

甲公司与乙公司均按当年实现净利润的10%计提法定盈余公积,不提取任意盈余公积。

要求:

1)计算甲公司取得乙公司80%股权的初始投资成本,并编制相关会计分录。

2)计算甲公司在购买日因购买乙公司的股权应确认的商誉。

3)编制甲公司购买日合并财务报表相关调整与抵销分录。

4)编制甲公司2×181231日合并乙公司财务报表时相关调整分录。

5)编制甲公司2×181231日合并乙公司财务报表相关的抵销分录(不要求编制与合并现金流量表相关的抵销分录,答案中金额单位用万元表示)。

 

【答案】

1)甲公司取得乙公司80%股权的初始投资成本=2000×20=40000(万元)。

借:长期股权投资                 40000

 贷:股本                      2000

   资本公积——股本溢价             38000

借:资本公积——股本溢价              200

  管理费用                    100

 贷:银行存款                    300

2)商誉=40000-35000-5000×25%×80%=13000(万元)。

3

借:存货                      1000

  固定资产                    4000

 贷:资本公积                    5000

借:资本公积                    1250

 贷:递延所得税负债                 1250

借:股本                      8000

  资本公积           107507000+5000-1250

  盈余公积                    3000

  未分配利润                  12000

  商誉                     13000

 贷:长期股权投资                 40000

   少数股东权益                  6750

4

对购买日评估增值的调整

借:存货                      1000

  固定资产                    4000

 贷:资本公积                    5000

借:资本公积                    1250

 贷:递延所得税负债                 1250

借:营业成本                    1000

 贷:存货                      1000

借:管理费用                    400

 贷:固定资产               4004000/10

借:递延所得税负债                 350

 贷:所得税费用                   350

调整后的净利润=8000-1000-400+350=6950(万元)

调整后的未分配利润=12000(期初)+6950(调整后的净利润)-800(提取盈余公积)-600(分红)=17550(万元)

将成本法调整为权益法

借:长期股权投资            55606950×80%

 贷:投资收益                    5560

借:投资收益                    480

 贷:长期股权投资                  480

借:长期股权投资                  360

 贷:其他综合收益        360[600×1-25%×80%]

调整后的长期股权投资=40000+5560-480+360=45440(万元)

5

借:股本                      8000

  资本公积           107507000+5000-1250

  盈余公积              38003000+800

  未分配利润                  17550

  其他综合收益          450[600×1-25%]

  商誉                     13000

 贷:长期股权投资      45440(调整后的长期股权投资)

   少数股东权益                  8110

借:投资收益                    5560

  少数股东损益            13906950×20%

  年初未分配利润                12000

 贷:提取盈余公积                  800

   对所有者(或股东)的分配            600

   年末未分配利润                17550

借:营业收入                    2000

 贷:营业成本                    1000

   固定资产——原价                1000

借:固定资产——累计折旧              150

 贷:管理费用             1501000/5×9/12

借:递延所得税资产                212.5

 贷:所得税费用         212.5[1000-150×25%]

借:少数股东权益                 127.5

             【(1000-150×1-25%×20%

 贷:少数股东损益                 127.5

借:应付账款                    2000

 贷:应收账款                    2000

借:应收账款——坏账准备              300

 贷:信用减值损失                  300

借:所得税费用                    75

 贷:递延所得税资产                  75

借:少数股东损益                   45

 贷:少数股东权益                   45

                 【(300×1-25%×20%)】

借:固定资产          38254500-4500/10×1.5

  其他综合收益                  1175

 贷:投资性房地产                  5000

借:递延所得税负债          293.751175×25%

 贷:其他综合收益                 293.75

借:公允价值变动收益                1000

 贷:投资性房地产                  1000

借:管理费用              2254500/10/2

 贷:固定资产——累计折旧              225

借:递延所得税负债                306.25

 贷:所得税费用                  306.25

说明:

账面价值=6000(万元),计税基础=4500-4500/10×2=3600(万元),形成应纳税暂时性差异=2400(万元),曾确认递延所得税负债=2400×25%-293.75(转换引起的递延所得税负债)=306.25(万元)

借:营业收入                 50100/2

 贷:管理费用                     50

 

 

 

2.甲股份有限公司(以下简称甲公司)为上市公司,系增值税一般纳税人,销售商品适用的增值税税率为13%。甲公司采用资产负债表债务法核算所得税,适用的所得税税率为25%,按净利润的10%提取盈余公积。甲公司2×18年度的财务报告于2×19110日编制完成,批准报出日为2×19420日,2×18年度的企业所得税汇算清缴工作于2×19531日完成。甲公司2×1911日至420日,发生如下交易事项:

12×19120日,因企业管理不善引起意外火灾,造成公司生产车间某设备被烧毁。根据会计记录,被毁设备的账面原值为200万元,预计使用年限为5年(与税法相同),自2×1512月购入并投入使用,按双倍余额递减法(税法规定为年限平均法)计提折旧,预计净残值率为10%(与税法相同),未计提减值准备。火灾造成的损失,保险公司同意给予70万元的赔款,其余损失(不考虑被毁设备清理费用和残值收入)由公司承担。假定税法对该项财产损失允许税前扣除。

22×19125日,持有的一项交易性金融资产的市价下跌(正常的情况),该股票投资账面价值为500万元,现行市价为300万元。

32×19131日,发现2×18年度有一项无形资产开发已经失败(甲公司于2×18年已知悉该事项),但其研发支出(资本化支出)的余额20万元在2×18年年末尚未转出。

税法规定,企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用,未形成无形资产计入当期损益的,在按照规定据实扣除的基础上,税法允许按照研究开发费用的75%加计扣除;形成无形资产的,按照无形资产成本的175%摊销。

42×19320日,甲公司收到退货一批,该批退货系甲公司2×1811月销售的,售价为6000万元(不含增值税),增值税销项税额为780万元,甲公司当日开具了增值税红字专用发票。结转的产品销售成本为4000万元(未计提过存货跌价准备),此项销售收入已在销售当月确认,但货款和增值税税款至2×181231日尚未收到。

2×18年年末甲公司对该项应收账款按照5%计提了坏账准备。退回的产品已验收入库,不考虑相关运杂费及其他费用。

税法规定,企业计提的坏账准备在发生实质性损失前不得税前扣除。

52×19218日,收到法院一审判决书,判决甲公司在一起诉讼案件中败诉并需赔付M公司经济损失20万元。甲公司对法院判决表示不再上诉,并于3天后如数向M公司支付赔款20万元。案件基本情况是:甲公司在2×1810月与M公司签订了一项当年11月底前履行的供销合同,由于甲公司未能按合同供货致使M公司发生重大经济损失,M公司于2×181215日向法院提起诉讼,要求甲公司赔偿其经济损失30万元。此项诉讼至2×181231日法院仍未作出判决,甲公司认为很可能发生赔偿支出30万元,故2×181231日确认预计负债30万元。假定税法对该项赔偿损失在实际发生时允许税前扣除。

要求:

1)分析判断上述事项中,哪些事项属于资产负债表日后调整事项,哪些属于资产负债表日后非调整事项(标明序号即可)。

2)对资产负债表日后调整事项,编制调整分录,合并编制将以前年度损益调整转入利润分配——未分配利润和调整盈余公积的会计分录。(答案中的金额单位用万元表示)

2.甲公司为境内上市公司并是增值税一般纳税人。2×15年和2×16年,甲公司发生的有关交易或事项如下:

12×15630日,甲公司以2400万元购入乙公司26%股权,能够对乙公司施加重大影响,采用权益法核算;款项通过银行转账支付,股权过户登记手续于当日办理完成。当日,乙公司可辨认净资产公允价值为10000万元,各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。

2×15930日,甲公司出售其生产的丙产品给乙公司,增值税专用发票上注明的销售价款2000万元,增值税额260万元,货款已收取。截至2×151231日,乙公司已对外出售所购丙产品的50%。甲公司生产该批丙产品的成本为1300万元。

22×151120日,甲公司与丁公司签订购买乙公司股权的协议,该协议约定,以2×151031日经评估确定的乙公司可辨认净资产公允价值14800万元为基础,甲公司以4800万元购买丁公司持有的乙公司30%股权。上述协议分别经交易各方内部决策机构批准,并于2×151231日经监管机构批准。2×1611日,交易各方办理了乙公司股权过户登记手续。当日,甲公司对乙公司董事会进行改组,改组后的董事会由9名董事组成,其中甲公司派出6名。

按乙公司章程规定,所有重大的经营、财务分配等事项经董事会成员三分之二及以上表决通过后实施。

2×1611日,乙公司账面所有者权益构成为:实收资本10000万元、资本公积1200万元、盈余公积800万元、其他综合收益700万元、未分配利润500万元;乙公司可辨认净资产的公允价值为15000万元,除一块土地使用权增值1800万元外(该土地使用权属于乙公司办公用房所占用土地,尚可使用30年,预计无残值,按直线法摊销),其他各项可辩认资产、负债的公允价值与其账面价值相同,甲公司原持有乙公司26%股权的公允价值为3900万元;甲公司购买乙公司30%股权的公允价值为4800万元。

32×15年,乙公司按其净资产账面价值计算实现的净利润为2200万元,其中712月实现的净利润为1200万元。2×157月至12月其他综合收益增加700万元(可转损益)。

2×16年,乙公司于2×15年向甲公司购买的丙产品已全部实现对外销售。2×16年,乙公司按其净资产账面价值计算实现的净利润为2500万元,其他综合收益增加650万元(可转损益)。

其他有关资料:

第一,甲公司适用的所得税税率为25%,甲公司购入乙公司股权按照实际成本作为计税基础,甲公司预计未来有足够的应纳税所得额用以抵减可抵扣暂时性差异。乙公司各项资产、负债按照取得时的成本作为计税基础,涉及企业合并的,以购买日(或合并日)的账面价值作为计税基础,其中因企业合并产生的商誉于处置合并相关资产时可税前扣除。甲公司拟长期持有乙公司股权。

第二,甲公司投资乙公司前,甲公司、乙公司、丁公司之间不存在关联方关系。

第三,乙公司除实现净利润、其他综合收益外,无其他所有者权益变动事项;乙公司按其实现净利润的10%计提法定盈余公积,没有进行其他分配。

第四,本题不考虑除所得税以外的其他相关税费以及其他因素。

要求:

1)计算2×151231日甲公司持有的乙公司股权在其个别财务报表中列报的长期股权投资金额,编制甲公司取得及持有乙公司投资相关的会计分录。

2)计算甲公司持有乙公司股权在其2×15年度合并财务报表中列报的投资收益金额,编制相关调整分录。

3)判断甲公司增持乙公司30%股权的交易类型,并说明理由,确定甲公司对乙公司的企业合并成本,如判断属于非同一控制下企业合并的,计算应予确认的商誉金额;判断乙公司应于何时纳入甲公司合并财务报表范围,并说明理由。

4)编制甲公司2×16年末与其合并财务报表相关的调整或抵销分录。

 

 

【答案】

1

事项(1)属于资产负债表日后非调整事项,事项(2)不属于资产负债表日后事项,其系2×19年度的正常交易事项;事项(3)、(4)和(5)属于资产负债表日后调整事项。

2

事项(3)的调整分录:

借:以前年度损益调整——管理费用           20

 贷:研发支出——资本化支出              20

借:应交税费——应交所得税     8.7520×175%×25%

 贷:以前年度损益调整——所得税费用         8.75

事项(4)的调整分录:

借:以前年度损益调整——主营业务收入        6000

  应交税费——应交增值税(销项税额)       780

 贷:应收账款                    6780

借:库存商品                    4000

 贷:以前年度损益调整——主营业务成本        4000

借:坏账准备               3396780×5%

 贷:以前年度损益调整——信用减值损失        339

借:应交税费——应交所得税    500[6000-4000×25%]

 贷:递延所得税资产           84.75339×25%

   以前年度损益调整——所得税费用        415.25

事项(5)的调整分录:

借:预计负债                     30

 贷:其他应付款                    20

   以前年度损益调整——营业外支出          10

借:以前年度损益调整——所得税费用         7.5

 贷:递延所得税资产            7.530×25%

借:应交税费——应交所得税         520×25%

 贷:以前年度损益调整——所得税费用          5

借:其他应付款                    20

 贷:银行存款                     20

【提示】实际支付的款项应作为当期事项进行核算,资产负债表日后事项涉及现金收支项目,均不调整报告年度的资产负债表货币资金项目和现金流量表正表中各项目的金额。

合并编制结转以前年度损益调整的会计分录:

借:利润分配——未分配利润            1249.5

 贷:以前年度损益调整               1249.5

借:盈余公积                   124.95

 贷:利润分配——未分配利润            124.95

2.

【答案】

12×151231日甲公司持有乙公司股权在其个别财务报表中列报的长期股权投资的金额=2400+10000×26%-2400+[1200-2000-1300)×50%×(1-25%]×26%+700×26%=3025.75(万元)。

相关会计分录:

借:长期股权投资——投资成本            2400

 贷:银行存款                    2400

借:长期股权投资——投资成本            200

 贷:营业外收入                   200

借:长期股权投资——损益调整           243.75

 贷:投资收益                   243.75

借:长期股权投资——其他综合收益          182

 贷:其他综合收益                  182

2)甲公司持有乙公司股权在其2×15年合并财务报表中列报的投资收益的金额=243.75+2000-1300×26%=425.75(万元)。

相关调整分录:

借:营业收入              5202000×26%

 贷:营业成本              3381300×26%

   投资收益                    182

3甲公司增持乙公司30%的股权后形成非同一控制下的企业合并。

理由:甲公司追加投资后持股比例为56%,同时在乙公司的董事会中派出6名董事,占董事会人数的2/3,能够控制乙公司的生产经营决策;且甲公司与丁公司在合并前不具有关联方关系,所以属于非同一控制下企业合并。

合并报表中甲公司对乙公司的合并成本=3900+4800=8700(万元)。

商誉=合并成本8700-购买日被购买方可辨认净资产公允价值份额(15000-1800×25%×56%=552(万元)。

甲公司应在2×1611日将乙公司纳入合并范围。

理由:股权变更等手续于2×1611日处理完毕,同时对乙公司的董事会进行重组实际取得控制权。

4

借:长期股权投资         874.253900-3025.75

 贷:投资收益                   874.25

借:其他综合收益                  182

 贷:投资收益                    182

借:无形资产                    1800

 贷:资本公积                    1800

借:资本公积                    450

 贷:递延所得税负债                 450

借:管理费用                     60

 贷:无形资产                     60

借:递延所得税负债                  15

 贷:所得税费用                    15

将成本法调整为权益法:

借:长期股权投资                 1738.8

 贷:投资收益                   1374.8

             {[2500-1800/30×1-25%)]×56%

   其他综合收益             364650×56%

抵销分录:

借:实收资本                   10000

  资本公积            25501200+1800-450

  盈余公积               1050800+250

  其他综合收益             1350700+650

  年末未分配利润                 2705

           [500+2500-1800/30×1-25%-250]

  商誉                      552

 贷:长期股权投资                10438.8

   少数股东权益                 7768.2

借:投资收益                   1374.8

  少数股东损益                 1080.2

  年初未分配利润                 500

 贷:提取盈余公积                  250

   年末未分配利润                 2705

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