合并抵销分录的编制（3）

 （三）母子公司内部债权债务的抵销

1.应收账款/应付账款

（1）根据期末内部应收（付）账款余额抵销

借：应付票据及应付账款

　贷：应收票据及应收账款

（2）计提坏账准备抵销

借：应收票据及应收账款——坏账准备

　贷：信用减值损失

（3）确认递延所得税资产的抵销

借：所得税费用

　贷：递延所得税资产

（4）根据期初内部应收账款已提过的坏账准备抵销

借：应收票据及应收账款——坏账准备

　贷：年初未分配利润

（5）根据期初内部递延所得税资产抵销

借：年初未分配利润

　贷：递延所得税资产

（6）根据当年内部应收账款所计提或反冲坏账准备的会计分录抵销

借或贷：应收票据及应收账款

　贷或借：信用减值损失

2.应付债券/债权投资

（1）根据期末债权投资的账面余额和应付债券的账面余额抵销

①当应付债券的摊余成本大于债权的摊余成本时

借：应付债券 [个别报表的摊余成本]

　贷：债权投资 [个别报表的摊余成本]

　　　财务费用 [差额]

②当应付债券的摊余成本小于债权投资的摊余成本时

借：应付债券 [个别报表的摊余成本]

　　投资收益 [差额]

　贷：债权投资 [个别报表的摊余成本]

（2）如果发行方所筹资金用于非工程项目，则根据当年投资方所提的利息收益和发行债券方所计提的利息费用抵销

借：投资收益

　　　贷：财务费用

【提示】上述金额不同时，按两项金额较低者进行抵销。

（3）如果发行方所筹资金用于工程项目，则分别以下两种情况来处理：

①根据当年投资方所提的利息收益和发行方当年所提的利息费用抵销

借：投资收益

　贷：财务费用 [计入当期财务费用的部分]

　　　在建工程 [计入当期工程的部分]

②根据以前年度债券发行方所提的利息费用及资本化部分结合投资方所提的利息收益部分抵销

借：年初未分配利润

　贷：在建工程

【总结】

借：债务类项目

　贷：债权类项目

【例27-30】甲公司为A公司的母公司。甲公司本期个别资产负债表应收账款中有580万元为应收A公司账款，该应收账款账面余额为600万元，甲公司当年计提坏账准备20万元；应收票据中有390万元为应收A公司票据，该应收票据账面余额为400万元，甲公司当年计提坏账准备10万元。A公司本期个别资产负债表中应付账款和应付票据中列示有应付甲公司账款600万元和应付甲公司票据400万元。

（1）应收与应付项目抵销：

借：应付票据及应付账款　　　　　　　　　 　　　1 000

　贷：应收票据及应收账款　　　　　　　1 000（600＋400）

（2）坏账准备与信用减值损失抵销：

借：应收票据及应收账款　　　　　　　　　　　　　　30

　贷：信用减值损失　　　　　　　　　　　　　　　　　30

【例27-31】接【例27-30】。甲公司为A公司的母公司。甲公司和A公司上期资料同【例27-30】。

甲公司本期个别资产负债表应收账款中有应收A公司账款580万元，该应收账款系上期发生的，账面余额为600万元，甲公司上期对其计提坏账准备20万元，该坏账准备结转到本期；应收A公司票据390万元，该应收票据系上期发生的，账面余额为400万元，甲公司上期对其计提坏账准备10万元，该坏账准备结转到本期。本期对上述内部应收账款和应收票据未计提坏账准备。

【例27-32】接【例27-30】。甲公司为A公司的母公司，甲公司和A公司上期资料同【例27-30】。

甲公司本期个别资产负债表应收账款中有应收A公司账款735万元，该应收账款账面余额为800万元，甲公司对该应收账款累计计提坏账准备65万元，其中20万元系上期结转至本期的，本期对其补提坏账准备45万元；应收A公司票据875万元，该应收票据账面余额为900万元，甲公司对该应收票据累计计提坏账准备25万元，其中10万元系上期结转至本期的，本期对其补提坏账准备15万元。

【例27-33】接【例27-30】。甲公司为A公司的母公司。甲公司和A公司上期资料同【例27-30】。

甲公司本期个别资产负债表应收账款中有应收A公司账款538万元，该应收账款账面余额为550万元，甲公司对该应收账款累计计提坏账准备12万元，其中上期结转至本期的坏账准备20万元，本期冲减坏账准备8万元；应收A公司票据374万元，该应收票据账面余额为380万元，甲公司对其累计计提坏账准备6万元，其中上期结转至本期的坏账准备10万元，本期冲减坏账准备4万元。

【随堂例题】甲公司为乙公司的母公司，对乙公司持股比例为60%，能够控制乙公司。20×8年甲公司将一批商品出售给乙公司，价税合计100万元。至年末乙公司尚未支付该笔货款。甲公司对该笔应收账款按其余额10%计提10万元的坏账准备。甲乙公司适用的所得税税率均为25%，不考虑其他因素。

要求：编制甲公司20×8年合并报表中涉及内部债权债务的抵销分录。

【答案】

20×8年甲公司编制合并报表时的抵销分录为：

借：应付票据及应付账款　　　　　　　　　　　 　　100

　贷：应收票据及应收账款　　　　　　　　　 　　　　100

借：应收票据及应收账款　　　　　　　　　　　　　　10

　贷：信用减值损失　　　　　　　　　　　　　　　　　10

借：所得税费用　　　　　　　　　　　　　　 　　　2.5

　贷：递延所得税资产　　　　　　　　　　　　 　　　2.5

【延伸】20×9年年末，甲公司个别报表应收账款—乙公司年末余额为150万元。其他条件不变，则20×9年年末应编制的抵销分录为：

借：应付票据及应付账款　　　　　　　　　 　　　　150

　贷：应收票据及应收账款　　　　　　　　　 　　　　150

借：应收票据及应收账款　　　　　　　　　　　　　　10

　贷：年初未分配利润　　　　　　　　　　　　　　　　10

借：年初未分配利润　　　　　　　　　　 　　　　　2.5

　贷：递延所得税资产　　　　　　　　　 　　　　　　2.5

借：应收票据及应收账款　　　　　　　 　　5（50×10%）

　贷：信用减值损失　　　　　　　　　　　 　　　　　　5

借：所得税费用　　　　　　　　　　　 　1.25（5×25%）

　贷：递延所得税资产　　　　　　　　 　　　　　　1.25

【延伸】2×10年年末，甲公司个别报表应收账款—乙公司年末余额为0万元。其他条件不变，则2×10年年末应编制的抵销分录为：

借：应收票据及应收账款　　　　　　　　　　　　　　15

　贷：年初未分配利润　　　　　　　　　　　　　　　　15

借：年初未分配利润　　　　　　　　　　　　　　　3.75

　贷：递延所得税资产　　　　　　　　　　　　　　　3.75

借：信用减值损失　　　　　　　　　　　　　　　　　15

　贷：应收票据及应收账款　　　　　　　　　　　　　　15

借：递延所得税资产　　　　　　　　　　　　　　　3.75

　贷：所得税费用　　　　　　　　　　　　　　　　　3.75

（四）母子公司内部商品交易的抵销

【提示】母子公司双方均应作为存货核算。

（1）当年购入存货全部留存

（2）当年购入存货全部出售

（3）当年购入存货：  结存一部分（40%）、销售一部分（60%）

推倒：

（4）上年购入的存货，本年全部留存

（5）上年购入存货，本年全部出售

（6）上年购入存货，本年留存一部分40%、销售一部分60%

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